Umwandlungssteuerrecht – Teil 22 – Übernehmende Kapitalgesellschaft, Anteile an der übertragenden Gesellschaft

6.1.2 Übernehmende Kapitalgesellschaft

Die übernehmende Körperschaft hätte nach den allgemeinen ertragssteuerrechtlichen Vorschriften die auf sie übergehenden Wirtschaftsgüter mit ihren gemeinen Werten (oder Teilwerten) zu übernehmen.

Soweit sie selbst an der übertragenden Körperschaft beteiligt war, stellt sich die Vermögensübertragung als Sachausschüttung aller materiellen und immateriellen Wirtschaftsgüter (einschließlich des Geschäftswerts) dar, die bei der Empfängerin mit dem gemeinen Wert zu bewerten ist.

Ist die übernehmende Körperschaft über gemeinsame Gesellschafter mit der übertragenden Körperschaft verbunden, ist die Vermögensübertragung als Sachausschüttung (zum gemeinen Wert) an die Gesellschafter und anschließende verdeckte Einlage oder offene Sacheinlage durch die Gesellschafter in die übernehmende Körperschaft (mit dem Teilwert oder dem gemeinen Wert) zu sehen.

In jedem Fall wären - ohne die §§ 11 und 12 UmwStG - die Wirtschaftsgüter mit ihren Verkehrswerten auf die übernehmende Körperschaft zu übertragen.

Beispiel
Die A-GmbH hält sämtliche Anteile an der B-GmbH. Der Buchwert der Anteile beträgt 50.000 EUR. Die B-GmbH weist ein Nennkapital von 50.000 EUR und versteuerte Rücklagen von 400.000 EUR auf. Überträgt die B-GmbH ihr Vermögen zum Buchwert auf die A-GmbH, so entsteht ein steuerfreier Übernahmegewinn von 400.000 EUR bei der A-GmbH.

• Gemäß § 8 b Abs. 3 KStG gelten 20.000 EUR (5 % von 400.000) als Ausgaben, die nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden dürfen. Damit ist im Ergebnis der Übernahmegewinn bei der A-GmbH doch nicht zu 100 % steuerfrei.
• Alternativ beträgt der Buchwert der Anteile 650.000 EUR, weil die A-GmbH beim Erwerb der Anteile stille Reserven in Höhe von 200.000 EUR bezahlte. Es entsteht ein Übernahmeverlust von 200.000 EUR, der nicht abgezogen werden darf, so dass die stillen Reserven bei der A-GmbH bei Realisation in vollem Umfang zu versteuern sind.

Die übernehmende Kapitalgesellschaft tritt hinsichtlich der Bewertung des übergegangenen Vermögens in die Rechtsstellung der übertragenden Kapitalgesellschaft ein (§ 12 Abs. 3 UmwStG). Ein Verlustabzug im Sinne des § 10 d EStG sowie Zins- und EBITDA- Vorträge im Sinne des § 4 h EStG gehen jedoch nicht über (§ 12 Abs. 3 UmwStG i. V. m. § 4 Abs. 2 Satz 2 UmwStG). Dies gilt entsprechend für vortragsfähige Fehlbeträge nach § 10 a GewStG (§ 19 Abs. 2 UmwStG).

6.1.3 Anteile an der übertragenden Gesellschaft

Bei den Anteilseignern kommt es durch die Verschmelzung zweier Körperschaften zu einem Tausch der Anteile an der übertragenden Körperschaft gegen Anteile an der übernehmenden Körperschaft. Der Tausch ist ein voll entgeltlicher Vorgang. Die Anteile an der übertragenden Körperschaft werden veräußert. Der Veräußerungspreis besteht in den Anteilen an der übernehmenden Körperschaft. Bewertungsmaßstab ist der gemeine Wert (§ 9 BewG). Die Besteuerung des sich ergebenden Veräußerungsgewinns erfolgt entweder im Rahmen der betrieblichen Einkünfte (bei Zugehörigkeit der Anteile zum Betriebsvermögen oder bei Anwendung des § 17 EStG) oder im Rahmen der Einkünfte aus Kapitalvermögen (§ 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStG). Die Anteile an der übernehmenden Körperschaft werden entgeltlich erworben, also angeschafft. Als Anschaffungskosten ist der gemeine Wert der („hingegebenen„) Anteile an der übertragenden Körperschaft anzusetzen (§ 6 Abs. 6 Satz 1 EStG für den Fall, dass die erworbenen Anteile zum Betriebsvermögen gehören).

Dieser Beitrag ist entnommen aus dem Buch „Umwandlungssteuerrecht“ von Carola Ritterbach, Fachanwältin für Bank-und Kapitalmarktrecht, Monika Dibbelt, Rechtsanwältin, und Jens Bierstedt, Wirtschaftsjurist LL.M. und Steuerberateranwärter, erschienen im Verlag Mittelstand und Recht, 2017, www.vmur.de, ISBN 978-3-939384-73-1.

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