Umwandlungssteuerrecht – Teil 15 – Rechtsfolgen von Zuzahlungen

4.6 Rechtsfolgen von Zuzahlungen

Der Gewinn des Einbringenden, der durch eine Zuzahlung von der Gesellschaft in das Privatvermögen des Einbringenden entsteht, kann nicht durch Erstellung einer negativen Ergänzungsbilanz vermieden werden.[1] Eine Zuzahlung liegt auch vor, wenn mit ihr eine zugunsten des Einbringenden begründete Verbindlichkeit der Gesellschaft getilgt wird.

Die Veräußerung der Anteile an den Wirtschaftsgütern ist ein Geschäftsvorfall des einzubringenden Betriebs. Der hierbei erzielte Veräußerungserlös stellt einen laufenden Gewinn dar, da ja nur (An-)Teile des Betriebsvermögens veräußert werden. Der Veräußerungserlös wird vor der Einbringung aus dem Betriebsvermögen entnommen. Anschließend wird der Betrieb so eingebracht, wie er sich nach der Entnahme der Veräußerungserlöses darstellt.

Für den eingebrachten Betrieb ist, trotz der Zuzahlung, das Wahlrecht des § 24 UmwStG möglich.

Beispiel
X, Y und Z gründen die X-KG, an der jeder zu einem Drittel beteiligt sein soll. X und Y erbringen ihre Einlage durch Zahlung von je 100.000 EUR. Z bringt sein Einzelunternehmen ein (Buchtwert 100.000 EUR, Teilwert 400.000 EUR). X und Y zahlen an Z zum Ausgleich dafür, dass sein Unternehmen mehr wert ist als ihre Bareinlage jeweils 100.000 EUR

• In einem ersten Schritt veräußert Z die Hälfte der Wirtschaftsgüter seines Einzelunternehmens. Daraus resultiert bei seinem Einzelunternehmen ein laufender Gewinn in Höhe von 150.000 EUR (200.000 EUR abzgl. der Hälfte der Buchwerte i.H.v. 50.000 EUR).
• Der Veräußerungsgewinn wird von Z aus seinem Einzelunternehmen entnommen. X und Y haben Wirtschaftsgüter im Wert von jeweils 100.000 EUR erworben, die sie in die neue Personengesellschaft einbringen. Damit erhöht sich ihr Kapital auf insgesamt 200.000 EUR (100.000 EUR Bareinlage zzgl. Wirtschaftsgüter im Wert von 100.000 EUR).
• Das Unternehmen des Z hat damit noch einen Buchwert von 50.000 EUR und einen gemeinen Wert von 200.000 EUR. Der Veräußerungsgewinn i.H.v.150.000 EUR hat das einzubringende Kapital nicht erhöht, da er entnommen wurde. Bei der Einbringung des Betriebs kann die Personengesellschaft das Betriebsvermögen nach § 24 UmwStG zum Buchwert, Zwischenwert oder gemeinen Wert ansetzen.

Setzt die aufnehmende Personengesellschaft die Wirtschaftsgüter des eingebrachten Einzelunternehmens mit dem gemeinen Wert an, so sind für den Einbringungsgewinn beim Einzelunternehmer die Steuervergünstigungen nach den §§ 16, 34 EStG (sog. Fünftel-Regelung) anwendbar. Da die Veräußerung der Wirtschaftsgüter gegen die Zuzahlung im wirtschaftlichen Zusammenhang mit der Einbringung erfolgte, fällt auch der durch die Zuzahlung realisierte Gewinn unter §§ 16, 34 EStG.

Beispiel
X, Y und Z gründen die X-KG, an der jeder zu einem Drittel beteiligt sein soll. X und Y erbringen ihre Einlage durch Zahlung von je 100.000 EUR. Z bringt sein Einzelunternehmen ein (Buchtwert 100.000 EUR, Teilwert 400.000 EUR).
Die X-KG setzt die Wirtschaftsgüter des Einzelunternehmens des Z mit dem gemeinen Wert an.

• Damit erzielt Z einen steuerbegünstigen Einbringungsgewinn i.H.v.300.000 EUR.

[1] BFH BStBl. II 1995, 599

Dieser Beitrag ist entnommen aus dem Buch „Umwandlungssteuerrecht“ von Carola Ritterbach, Fachanwältin für Bank-und Kapitalmarktrecht, Monika Dibbelt, Rechtsanwältin, und Jens Bierstedt, Wirtschaftsjurist LL.M. und Steuerberateranwärter, erschienen im Verlag Mittelstand und Recht, 2017, www.vmur.de, ISBN 978-3-939384-73-1.

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