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Umwandlungssteuerrecht – Teil 10 – Einbringung in eine Personengesellschaft

4 Einbringung in eine Personengesellschaft § 24 ff. UmwStG

Wird ein Betrieb, Teilbetrieb oder ein Mitunternehmeranteil in eine Personengesellschaft eingebracht und wird der Einbringende Mitunternehmer der Personengesellschaft, so hat Gesellschaft die eingebrachten Wirtschaftsgüter in ihrer Eröffnungsbilanz grundsätzlich mit dem gemeinen Wert anzusetzen. Auf Antrag kann der Buchwert oder ein Zwischenwert gewählt werden. Das Wahlrecht steht dabei der aufnehmenden Personengesellschaft und nicht dem einbringenden Mitunternehmer zu. Es wird dadurch ausgeübt, dass die Personengesellschaft das eingebrachte Betriebsvermögen in ihrer Eröffnungsbilanz mit den entsprechenden Werten ansetzt.

Steuerpflichtige, die ihren Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG ermitteln (sog. Einnahmeüberschussrechnung) müssen vor der Einbringung ihres Betrieb bzw. ihres Mitunternehmeranteils nicht zwingend zur Bilanzierung übergehen, denn durch den Übergang zur Bilanzierung würde ein Übergangsgewinn z.B. durch Aktivierung bisher noch nicht zugeflossener Forderungen entsteht. Denn nach § 4 Abs.3 EStG ist bei der Einnahmenüberschussrechnung nicht die Entstehung der Forderungen entscheidend sondern erst deren Bezahlung (sog. Zuflussprinzip i.S.v. § 11 EStG).

Nach dem Wortlaut des § 24 Abs. 2 UmwStG hat die Personengesellschaft das eingebrachte Betriebsvermögen in ihrer Bilanz anzusetzen. Sie kann danach den Ansatz eines Buchwerts oder eines Zwischenwerts wählen, soweit sie dies beantragt hat.

Im Rahmen des § 24 UmwStG ist der Grundsatz der Maßgeblichkeit (die Werte der Handelsbilanz sind maßgeblich für die Steuerbilanz) ausgeschlossen. Damit können die Wertansätze in der Handelsbilanz (z.B. Ansatz der gemeinen Werte) und der Steuerbilanz (z.B. Ansatz von Buchwerten) auseinanderfallen.

Der Wert, mit dem das eingebrachte Betriebsvermögen in der Steuerbilanz der Personengesellschaft einschließlich der Ergänzungsbilanzen für ihre Gesellschafter angesetzt wird, gilt für den Einbringenden als Veräußerungspreis i.S.d. § 24 Abs. 3 UmwStG. Wird der Buchwert angesetzt, so ergibt sich für den Einbringenden kein Veräußerungsgewinn. Wird der Zwischenwert (höhere Wert als der Buchwert) angesetzt, so ergibt sich ein laufender Gewinn §§ 15, 18 EStG. Der Veräußerungsgewinn ist nur dann nach § 16 EStG begünstigt, wenn der gemeine Wert (Marktwert) angesetzt wird.

Beispiel
A, B und C entschließen sich, eine GbR zu gründen. A, B und C leisten folgende Beiträge: A bringt sein bisheriges Einzelunternehmen ein (Kapital 50.000 EUR, Teilwert 200.000 EUR). A verfügt über einen Verlustvortrag nach § 10d EStG i.H.v. 70.000 EUR. B bringt seinen Mitunternehmeranteil an der XY-KG ein. Sein Kapital beläuft sich auf 150.000 EUR, der Wert seiner Beteiligung auf 200.000 EUR. C hält in seinem Betriebsvermögen ein Grundstück (Buchwert 20.000 EUR, Teilwert 200.000 EUR), das er einbringt.

  • Bezüglich des Einzelunternehmens des A bietet es sich an, einen Zwischenwert anzusetzen, damit A seinen Verlustvortrag verbrauchen kann. Die gesamten stillen Reserven betragen 150.000 EUR. Deckt A 70.000 EUR stille Reserven auf, so kann der gesamte Gewinn mit dem Verlustvortrag verrechnet werden. Die Wirtschaftsgüter werden in der GbR dann mit 120.000 EUR (50.000 EUR + 70.000 EUR) angesetzt.
  • Bezüglich des Mitunternehmeranteils von B ist der Buchwert sinnvoll, da so die Aufdeckung stiller Reserven vermieden werden kann. Sollte B das 55. Lebensjahr vollendet haben, kann der gemeine Wert angesetzt werden, um einen begünstigten Veräußerungsgewinn nach §§ 16, 34 Abs. 3 EStG zu erzielen.
  • Das Grundstück des C muss mit dem Buchwert angesetzt werden, da § 24 UmwStG auf die Übertragung einzelner Wirtschaftsgüter nicht anwendbar ist. Nach § 6 Abs. 5 Nr. 1 EStG ist die Buchwertübertragung zwingend, sodass eine Aufdeckung der stillen Reserven entfällt und kein begünstigter Veräußerungsgewinn nach §§ 16, 34 Abs. 3 EStG erzielt wird.

Durch die Wahlrechte nach § 24 UmwStG können Kapitalkonten entstehen, die nicht dem Wert der zugeführten Wirtschaftsgüter entsprechen. Es muss dann eine Korrektur mittels Ergänzungsbilanzen der einzelnen Gesellschafter erfolgen.

Wird ein Betrieb, Teilbetrieb oder Mitunternehmeranteil mit negativem Kapital in eine Personengesellschaft eingebracht, so ist dies - im Gegensatz zur Einbringung nach § 20 UmwStG - grundsätzlich zum Buchwert möglich. Die eingebrachte Sachgesamtheit muss allerdings einen positiven Gesamtwert haben (negatives Kapital + stille Reserven), damit eine wertentsprechende Beteiligung an der aufnehmenden Personengesellschaft gewährt werden kann.

Wird ein Kommanditanteil mit negativen Kapital und verrechenbaren Verlusten (§ 15 a Abs. 2 EStG) eingebracht, so bleiben die verrechenbaren Verluste erhalten. Der einbringende Kommanditist kann sie mit Gewinnen aus der aufnehmenden Personengesellschaft verrechnen.

Wird ein Betrieb, Teilbetrieb oder Mitunternehmeranteil, der über einen gewerbesteuerlichen Verlustvortrag nach § 10 a GewStG verfügt, in eine Personengesellschaft eingebracht, so bleibt der Verlustvortrag nur erhalten, soweit neben der Unternehmensidentität auch die Unternehmeridentität gewährt ist.[1] Unternehmensidentität bedeutet, dass der im Anrechnungsjahr bestehende Gewerbebetrieb identisch ist mit dem Gewerbebetrieb, der im Jahr der Entstehung des Verlustes bestanden hat. Unternehmeridentität bedeutet, dass der Gewerbetreibende, der den Verlustabzug in Anspruch nehmen will, den Gewerbeverlust zuvor in eigener Person erlitten haben muss.



[1] BFH/NV 2013, 322


Dieser Beitrag ist entnommen aus dem Buch „Umwandlungssteuerrecht“ von Carola Ritterbach, Fachanwältin für Bank-und Kapitalmarktrecht, Monika Dibbelt, Rechtsanwältin, und Jens Bierstedt, Wirtschaftsjurist LL.M. und Steuerberateranwärter, erschienen im Verlag Mittelstand und Recht, 2017, www.vmur.de, ISBN 978-3-939384-73-1.


Kontakt: ritterbach@brennecke-rechtsanwaelte.de
Stand: Januar 2017


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Über die Autoren:

Carola Ritterbach, Rechtsanwältin, Fachanwältin für Bank- und Kapitalmarktrecht

Portrait Carola-Ritterbach

Rechtsanwältin Carola Ritterbach absolviert derzeit den Fachanwaltskurs Steuerrecht. Sie berät Gesellschafter und Unternehmer bei der steuerlichen Gestaltung von Gesellschaften und Unternehmen. Sie begleitet Betriebsprüfungen und vertritt bei Finanzgerichtsstreitigkeiten mit dem Finanzamt oder vor Finanzgerichten.  Rechtsanwältin Ritterbach berät und vertritt bei Steuerselbstanzeigen und Steuerstrafverfahren.  Sie erstellt Unternehmensbewertungen und begleitet Unternehmenskäufe bzw. Unternehmensverkäufe aus steuerrechtlicher Sicht.
Sie berät bei der Gestaltung von Erbschaften und Schenkungen zur Vermeidung unnötiger Erbschaftssteuer und entwirft Vermögensübertragungskonzepte. 
Sie berät hinsichtlich steuerlicher Auswirkungen von Insolvenzen. Dabei prüft und beantragt sie Steuererlasse zum Zweck der Unternehmenssanierung oder für insolvente Steuerschuldner sowie die nachträgliche Aufteilung
on Steuern im Fall der Zusammenveranlagungen bei Insolvenzen einzelner Ehepartner.
Rechtsanwältin Ritterbach ist Fachanwältin für Bank- und Kapitalmarktrecht und ist seit vielen Jahren im Bereich Bankrecht tätig. Steuerliche Fragen bei Finanzierungsgeschäften treffen daher ihr besonderes Interesse.

Carola Ritterbach hat im Steuerrecht veröffentlicht:

  • Bilanzierung, Carola Ritterbach, Monika Dibbelt und Jens Bierstedt LL.M., 2016, Verlag Mittelstand und Recht, www.vmur.de, ISBN 978-3-939384-49-6
  • Steuerstrafrecht – Strafbarkeit der Organe in Unternehmen, Monika Dibbelt, Carola Ritterbach und Alexander Mayr, 2016, Verlag Mittelstand und Recht, www.vmur.de, ISBN 978-3-939384-48-9
  • Die strafbefreiende Selbstanzeige, Carola Ritterbach, Monika Dibbelt und Jens Bierstedt, 2016, Verlag Mittelstand und Recht, www.vmur.de, ISBN 978-3-939384-47-2
  • Besteuerung Personengesellschaften, Carola Ritterbach, Monika Dibbelt und Jens Bierstedt LL.M., 2016, Verlag Mittelstand und Recht, www.vmur.de, ISBN 978-3-939384-52-6
  • Steuerberaterhaftung, Carola Ritterbach, Monika Dibbelt und Anika Wegner, 2016, Verlag Mittelstand und Recht, www.vmur.de, ISBN 978-3-939384-51-9
  • Erbschaftssteuer- und Schenkungssteuerrecht: Das Recht der Erbschafts- und Schenkungssteuer. Möglichkeiten zur Verringerung der Steuerbelastung bei Erbschaften und Schenkungen, 2014, Verlag Mittelstand und Recht, ISBN 978-3-939384-16-8,
  • Die Haftung für Steuerschulden, 2015, Verlag Mittelstand und Recht, ISBN 978-3-939384-39-7

Weitere Veröffentlichungen von Rechtsanwältin Ritterbach im Steuerrecht sind in Vorbereitung, so

  • Änderung von Steuerbescheiden – Wann darf das Finanzamt einen Steuerbescheid aufheben oder korrigieren

Carola Ritternach ist Dozentin für Steuerrecht bei der DMA Deutsche Mittelstandsakademie sowie Mitglied der Arbeitsgemeinschaft Steuerrecht im Deutschen Anwaltsverein.
 Sie bietet Vorträge und Seminare unter anderem zu folgenden Themen an:

  • Erbschaftssteuer und Schenkungssteuer vermeiden
  • Wahl der Gesellschaftsform unter Steuergesichtspunkten
  • Lohnsteuer- und Umsatzsteuerhaftung des Geschäftsführers
  • Mindestlohn – Worauf hat der Steuerberater zu achten
  • Die Umsatzsteuer – eine kauf- und leasingrechtliche Betrachtung
  • Die steuerliche Organschaft – Was wird wo versteuert?
  • Die Besteuerung ausländischer Einkünfte – Immobilien, Unternehmensbeteiligungen, Kapitalanlagen oder Geschäftsführergehälter

Kontaktieren Sie Rechtsanwältin Ritterbach unter:
Mail: ritterbach@brennecke-rechtsanwaelte.de
Telefon: 0721-20396-28

 

Monika Dibbelt, Rechtsanwältin

Portrait Monika-Dibbelt

Rechtsanwältin Monika Dibbelt berät und vertritt Steuerschuldner bei Fragen über die Abgabe von Steuern und die Pflichten zur Abgabe von Steuererklärungen, insbesondere im Rahmen von Insolvenzverfahren und Wohlverhaltensperiode. Sie vertritt ihre Mandanten bei der Einlegung von Rechtsbehelfen gegen Bescheide des Finanzamtes sowie in Verfahren vor den Finanzgerichten und im Steuerstrafrecht. Rechtsanwältin Dibbelt arbeitet derzeit an Veröffentlichungen im Bereich Steuerrecht.

Monika Dibbelt hat im Steuerrecht veröffentlicht:

  • Bilanzierung, Carola Ritterbach, Monika Dibbelt und Jens Bierstedt LL.M., 2016, Verlag Mittelstand und Recht, www.vmur.de, ISBN 978-3-939384-49-6
  • Steuerstrafrecht – Strafbarkeit der Organe in Unternehmen, Monika Dibbelt, Carola Ritterbach und Alexander Mayr, 2016, Verlag Mittelstand und Recht, www.vmur.de, ISBN 978-3-939384-48-9
  • Die strafbefreiende Selbstanzeige, Carola Ritterbach, Monika Dibbelt und Jens Bierstedt, 2016, Verlag Mittelstand und Recht, www.vmur.de, ISBN 978-3-939384-47-2
  • Besteuerung Personengesellschaften, Carola Ritterbach, Monika Dibbelt und Jens Bierstedt LL.M., 2016, Verlag Mittelstand und Recht, www.vmur.de, ISBN 978-3-939384-52-6
  • Steuerberaterhaftung, Carola Ritterbach, Monika Dibbelt und Anika Wegner, 2016, Verlag Mittelstand und Recht, www.vmur.de, ISBN 978-3-939384-51-9

 

Eine steuerberatende Tätigkeit kann Frau Rechtsanwältin Dibbelt nicht erbringen. Bei Bedarf empfiehlt sie gerne einen geeigneten Kontakt.

Kontaktieren Sie Rechtsanwältin Dibbelt unter:
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Normen: § 24 Abs. 2 UmwStG, § 4 Abs. 3 EStG, § 24 ff. UmwStG






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