Grundzüge des Umsatzsteuerrechts – Teil 23 – Änderungen der Bemessungsgrundlage gem. § 17 UstG, Differenz- und Margenbesteuerung

8.3 Änderungen der Bemessungsgrundlage gem. § 17 UStG

Wenn sich die Bemessungsgrundlage nachträglich ändert, etwa durch erfolgreiche Anfechtung, Wandelung, Minderung, Rücktritt, nachträgliche Gewährung von Boni, Skonti oder durch Forderungsausfall, so hat

• der Unternehmer, der den Umsatz ausgeführt hat, den geschuldeten Steuerbetrag zu korrigieren und
• der Unternehmer, an den dieser Umsatz ausgeführt worden ist, den in Anspruch genommenen Vorsteuerabzug zu berichtigen.

Die Berichtigung des Steuerbetrages und des Vorsteuerabzuges hat nach § 17 UStG in dem Zeitpunkt zu erfolgen, in dem die Änderung der Bemessungsgrundlage eingetreten ist. § 17 UStG ist nur anwendbar, wenn die Änderung der Bemessungsgrundlage in einen anderen Voranmeldungszeitraum oder in ein anderes Kalenderjahr fällt. Es wird dann lediglich die Steuer des Besteuerungszeitraums berichtigt in den die Änderung fällt (§ 17 Abs. 1 S. 7 UStG). Die ursprüngliche Voranmeldung bleibt somit unberührt.

Zu einer Änderung der Bemessungsgrundlage kann es deshalb kommen, weil nach dem Grundsatz des § 16 Abs. 1 S. 1 UStG die Bemessungsgrundlage bei der Versteuerung nach vereinbarten Entgelten bestimmt wird, also zunächst nach einer voraussichtlichen Gegenleistung. Sofern dem Unternehmer nach § 20 UStG gestattet ist, die Steuer nach vereinnahmten Entgelt zu berechnen, kann es zwar ebenfalls zu einer nachträglichen Änderung der Bemessungsgrundlage kommen, dies jedoch weitaus seltener.

Bei einer fehlenden Leistungsausführung kommt es zu einer Änderung der Bemessungsgrundlage. Wurde eine Leistung nicht ausgeführt, eine für die beabsichtigte Leistung aber bereits erhaltene Anzahlung der USt unterworfen, so findet § 17 UStG sinngemäße Anwendung.

Nach einer Berichtigung ist ein Belegaustausch zwischen Leistendem und Leistungsempfänger grundsätzlich nicht erforderlich, jedoch setzt ein höherer VSt-Abzug eine entsprechende Rechnung voraus.

Beispiel
Herr M schuldet Herrn S, Schreiner aus Karlsruhe, einen Betrag in Höhe von 595 € (500 € + 95 € USt). Im Dezember 2016 stellt sich heraus, dass die Forderung nicht mehr geltend gemacht werden kann, weil Herr M verstorben ist und keine Erben hinterlassen hat.

• Durch den Forderungsausfall ändert sich für Herrn S im Dezember 2016 die Bemessungsgrundlage. Er schuldet 95 € weniger Umsatzsteuer.

8.4 Differenz- und Margenbesteuerung

§ 25a UStG trifft eine von § 10 UStG abweichende Sonderregelung hinsichtlich der Bemessungsgrundlage für die Lieferung von beweglichen körperlichen Gegenständen. Dies betrifft vor allem den gewerbsmäßigen Handel mit Gebrauchtwagen, Kunstgegenständen und Antiquitäten. Die USt wird in diesen Fällen gem. § 25a Abs. 3 UStG nicht nach dem Entgelt bemessen, sondern nach der Differenz zwischen dem Verkaufs- und dem Einkaufspreis (sog. Marge).

Meist werden Gebrauchtwagen von Privat angekauft, sodass ein VSt-Abzug nicht möglich ist. Durch den Abzug des Vorumsatzes wird der Wiederverkäufer im Ergebnis so gestellt, als hätte ihm aus dem Erwerb des Fahrzeuges ein VSt-Abzug zugestanden. Damit wird der Wettbewerbsnachteil gewerblicher Automobilhändler gegenüber einem Verkauf von Privaten beseitigt.

Bei Weiterlieferung an einen anderen Unternehmer kann der Autohändler nach § 25a Abs. 8 UStG auf die Anwendung des § 25a verzichten und den gesamten Vorgang, also den Ein- und Verkauf des Fahrzeugs nach § 10 Abs. 1 UStG versteuern. Dies ist vorteilhaft, wenn der Erwerber ein Unternehmer ist und er wegen des Vorsteuerabzuges bereit ist, die USt zusätzlich zu zahlen. Der wirtschaftliche Hintergrund entspricht im Prinzip der bei Steuerbefreiungen bestehenden Optionsmöglichkeit nach § 9 UStG.

Dieser Beitrag ist entnommen aus dem Buch „Grundzüge des Umsatzsteuerrechts“ von Carola Ritterbach, Fachanwältin für Bank-und Kapitalmarktrecht, Monika Dibbelt, Rechtsanwältin, und Jens Bierstedt, Wirtschaftsjurist LL.M. und wissenschaftlicher Mitarbeiter, mit5 Fußnoten erschienen im Verlag Mittelstand und Recht, 2017, www.vmur.de, ISBN 978-3-939384-64-9.

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