Gewerbesteuer - Teil 21 - Zahlungsmodalitäten

6.6.5 Zahlungsmodalitäten

Die Gewerbesteuer entsteht „mit Ablauf des Erhebungszeitraums, für den die Festsetzung vorgenommen wird“ (§ 18 GewStG), wobei der Erhebungszeitraum gem. § 14 Satz 2 und 3 GewStG das Kalenderjahr ist. Die Gewerbesteuer ist daher eine sogenannte Jahressteuer. Besteht die Gewerbesteuerpflicht nicht während eines ganzen Kalenderjahres, so gilt der entsprechende Zeitraum als abgekürzter Erhebungszeitraum (§ 14 Satz 3 GewStG). Auf der Grundlage der letzten Veranlagung sind vierteljährliche Vorauszahlungen zu entrichten (§ 19 GewStG, zum 15.02., 15.05., 15.08., 15.11.), wenn die einzelne Vorauszahlung mindestens 50 € beträgt. Sie entstehen grundsätzlich „mit Beginn des Kalendervierteljahres, in dem die Vorauszahlungen zu entrichten sind“ (§ 21 GewStG). Für die geleisteten Vorauszahlungen erfolgt eine Anrechnung auf die Steuerschuld des betreffenden Erhebungszeitraums (§ 20 Abs. 1 GewStG). Die sich ergebende Abschlusszahlung ist innerhalb eines Monats nach Bekanntgabe des Steuerbescheids zu entrichten (§ 20 Abs. 2 GewStG). Ein Erstattungsanspruch wird nach Bekanntgabe des Steuerbescheids seitens der Gemeinde ausgezahlt oder aufgerechnet (§ 20 Abs. 3 GewStG). Für das zahlungspflichtige Unternehmen ist mit Blick auf die Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung (GoB) von Relevanz, dass im Fall einer sich ergebenden Abschlusszahlung eine Rückstellung in zutreffender Höhe zu bilden ist (§ 5 Abs. 1 S. 1 EStG iVm § 249 Abs. 1 S. 1 HGB und R 5.7 Abs. 1 S. 1, 1. HS EStR).

7. Weitere verfahrensrechtliche Fragestellungen

Neben den spezifischen Fragen des Gewerbesteuerrechts stellen sich für alle Steuerarten allgemeine Verfahrensfragen, die insbesondere die Verjährung, die Verwirkung, den Erlass sowie die Haftung betreffen. Die entscheidenden Vorschriften hierzu finden sich in der Abgabenordnung (AO).

7.1 Festsetzungs- und Zahlungsverjährung

Bei der Verjährung ist zwischen Festsetzungsverjährung (§§ 169 ff. AO) und Zahlungsverjährung (§§ 228 ff. AO) zu unterscheiden.

7.1.1 Festsetzungsverjährung

Nach § 169 Abs. 1 Satz 1 AO ist eine Steuerfestsetzung sowie ihre Aufhebung oder Änderung einschließlich der Berichtigung wegen offenbarer Unrichtigkeit nach § 129 AO nicht mehr zulässig, wenn die Festsetzungsfrist abgelaufen ist. In diesem Fall tritt Festsetzungsverjährung ein, §§ 169 – 171 AO. Folge ist nach § 47 AO das Erlöschen des Anspruchs. § 169 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 AO enthält hierzu die Sonderregelung, dass die Frist dann als gewahrt gilt, wenn der Steuerbescheid vor Fristablauf den Bereich des zuständigen Betriebsfinanzamts verlassen hat und dieser dem Steuerpflichtigen in der Folge auch tatsächlich zugeht. Beweispflichtig ist in diesem Fall das Betriebsfinanzamt. Für die Gewerbesteuer beträgt die Festsetzungsfrist nach § 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO 4 Jahre. Die 4 Jahre sind dabei so zu verstehen, dass das Betriebsfinanzamt 4 Jahre Zeit hat, um den Gewerbesteuer-Messbescheid zu erlassen und die Gemeinde dann wiederum 4 Jahre Zeit hat, daraufhin den Gewerbesteuerbescheid zu erlassen. Verpasst das Betriebsfinanzamt jedoch ihre 4-Jahres-Frist, kann die Gemeinde den Gewerbesteuerbescheid nicht mehr erlassen, denn es ist bereits Festsetzungsverjährung eingetreten. Verpasst wiederum die Gemeinde ihre 4-Jahres-Frist, so ist zwar der Gewerbesteuer-Messbescheid rechtzeitig bekanntgegeben worden, allerdings nicht der Gewerbesteuerbescheid. In beiden Fällen geht der Anspruch auf Gewerbesteuerzahlung aufgrund von Verjährung unter.

7.1.1.1 Fristbeginn

Die Frist beginnt nach dem gesetzlichen Regelfall des § 170 Abs. 1 AO grundsätzlich mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem die Steuer entstanden ist (§ 38 AO). Eine für das Gewerbesteuerrecht wichtige Ausnahme enthält dabei allerdings § 170 Abs. 2-6 AO, der eine Anlaufhemmung bis zur Einreichung der Steuererklärung vorsieht. Vergisst das steuerpflichtige Unternehmen also die Einreichung der Steuererklärung, beginnt die Verjährung erst mit Ablauf des dritten Kalenderjahrs, das auf das Kalenderjahr folgt, in dem die Steuer entstanden ist.

7.1.1.2 Fristablauf

Der Fristablauf ergibt sich aus § 169 Abs. 2 AO. Spiegelbildlich zur Anlaufhemmung gibt es dabei auch eine Ablaufhemmung. Dies betrifft einerseits nach § 171 Abs. 2 AO den Fall, dass eine offenbare Unrichtigkeit i.S.d. § 129 AO beim Erlass des Gewerbesteuer-Messbescheids oder des Gewerbesteuerbescheids unterlaufen ist. Dann endet die Festsetzungsfrist nicht vor Ablauf eines Jahres nach Bekanntgabe des Bescheids. Andererseits läuft die Festsetzungsfrist bei Anträgen auf Steuerfestsetzung i.S.d. § 171 Abs. 3, 3a AO nicht ab, bevor über den Antrag unanfechtbar entschieden worden ist. Die Ablaufhemmung betrifft dabei aber nur den Umfang des Antrags („soweit“), sodass im Übrigen die Festsetzungsfrist abläuft. Gesetzlich vorgeschriebene Steuererklärungen (wie auch die Steuererklärung im Gewerbesteuerrecht) gelten dabei nicht als Anträge nach § 171 Abs. 3 AO, sodass sie die Fristhemmung nicht auslösen können. Dies dient einerseits dazu, den Steuerpflichtigen vor einer Ablaufhemmung zu schützen, andererseits aber auch, ihn dazu anzuhalten, die Steuererklärung überhaupt einzureichen, denn wenn das Betriebsfinanzamt die Festsetzungsfrist verstreichen lässt, ist eine Steuererstattung nicht mehr möglich.

Beispiel

Der kluge Geschäftsmann A wittert seine große Chance auf einen „Steuerjackpot“. So steht ihm für das Jahr 2014 noch eine großzügige Steuererstattung aufgrund zu viel gezahlter Gewerbesteuer i.H.v. 200.000 € zu. Da er jedoch befürchtet, dass sein Betriebsfinanzamt möglicherweise noch andere Steuerforderungen aus 2014 gegen ihn erhebt, wartet er mit der Abgabe der Steuererklärung, bis die Festsetzungsfrist abgelaufen ist.

• Das Betriebsfinanzamt kann zwar aufgrund des Ablaufs der Festsetzungsfrist keine weiteren Forderungen mehr gegen A erheben. A bekommt allerdings im Gegenzug auch keine Steuererstattung, da die Festsetzungsfrist abgelaufen ist, die auch für etwaige Erstattungen gilt.

Eine weitere Ausnahme, die die Festsetzungsverjährung hemmt, sind sogenannte Betriebsprüfungen, bei denen ein Betriebsprüfer des Finanzamts in den Betrieb kommt, um sich die Geschäftsunterlagen anzusehen und diese auf steuerliche Relevanz zu prüfen. Nach § 171 Abs. 4 AO betrifft dies allerdings nur die Steuern, auf die sich die Außenprüfung erstreckt. Prüft das Finanzamt also ausschließlich, ob noch Körperschaftsteuer nachzuzahlen ist, kann trotzdem die Festsetzungsfrist für die Gewerbesteuer ablaufen. Bzgl. der Körperschaftsteuer läuft die Festsetzungsfrist dann so lange nicht ab, bis die aufgrund der Betriebsprüfung zu erlassenden Steuerbescheide unanfechtbar geworden sind.

Noch einschneidender ist die Regelung des § 171 Abs. 5 AO. Diese betrifft Prüfungen durch die Steuerfahndungen, die immer dann stattfinden, wenn Steuerstraftaten (etwa die Steuerhinterziehung nach § 370 AO) vermutet werden. In diesem Fall tritt dieselbe Wirkung wie bei § 171 Abs. 4 AO ein, mit der Ausnahme, dass die bewirkte Ablaufhemmung unbegrenzt fortdauert, eine Festsetzungsverjährung also überhaupt nicht eintreten kann.

7.1.2 Zahlungsverjährung

Ergeht ein Steuerbescheid innerhalb der Festsetzungsfrist, so ist diese gewahrt. Dennoch kann dann immer noch Zahlungsverjährung i.S.d. §§ 228 ff. AO eintreten, die nach §§ 47, 232 AO zum Erlöschen des Anspruchs führt. Die Zahlungsverjährungsfrist beträgt nach § 229 Abs. 1 Satz 2 AO fünf Jahre und beginnt nach § 229 Abs. 1 Satz 1 AO mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem der Anspruch erstmals fällig geworden ist. Auch hier gibt es eine Anlaufhemmung, nach der die Frist nicht vor Ablauf des Jahres, in dem die Festsetzung des Anspruchs wirksam geworden ist, beginnt.

Beispiel

Unternehmer B erstellt am 10.1.2016 die Gewerbesteuererklärung für 2015 und schickt diese an das Betriebsfinanzamt. Dieses prüft die Steuererklärung sehr zügig und erlässt bereits am 20.2.2016 den Gewerbesteuer-Messbescheid gegenüber der Gemeinde G. G (stets klamm) möchte schnell „ihr Geld eintreiben“ und erlässt daher schon am 10.3.2016 den Gewerbesteuerbescheid gegenüber B.

• Die Zahlungsverjährungsfrist beginnt aufgrund der Anlaufhemmung erst mit Schluss des Jahres 2016, in dem der Gewerbesteuerbescheid erlassen wurde. Damit beginnt die Verjährung am 1.1.2017 0:00 Uhr und endet fünf Jahre später am 31.12.2021 24:00 Uhr.

Anders als im Bereich der Festsetzungsverjährung kennt die AO für die Zahlungsverjährung auch eine Unterbrechung der Verjährung, die dazu führt, dass die Frist von neuem beginnt. Eine Unterbrechung tritt nach § 231 Abs. 1 Satz 1 AO insbesondere durch schriftliche Geltendmachung des Anspruchs, Stundung, Aussetzung der Vollziehung (AdV) sowie Vollstreckungsmaßnahmen seitens des Betriebsfinanzamts ein.

Dieser Beitrag ist entnommen aus dem Buch „Die Gewerbesteuer“ von Monika Dibbelt, Rechtsanwältin, und Carola Ritterbach, Rechtsanwältin, und Patrick Christian Otto, wissenschaftlicher Mitarbeiter, erschienen im Verlag Mittelstand und Recht, 2019, www.vmur.de, ISBN 978-3-939384-90-8.

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